Ein “Klas­si­ker” bei vielen Betriebs­prü­fun­gen ist die Frage nach der sofor­ti­gen Absetz­bar­keit von Kosten im Zusam­men­hang mit dem Aus­tausch oder der Erneue­rung von Wirt­schafts­gü­tern. Während Erhal­tungs­auf­wand — von Son­der­re­ge­lun­gen für Ver­mie­tung und Ver­pach­tung abge­se­hen — in der Regel sofort absetz­bar ist, sind Her­stel­lungs­kos­ten zu akti­vie­ren und können nur verteilt im Wege der Abschrei­bung steu­er­lich geltend gemacht werden. Eine ein­deu­ti­ge Unter­schei­dung ist in der Praxis nicht immer ganz einfach, die Judi­ka­tur dazu ist uneinheitlich.

Erhal­tungs­auf­wand liegt generell vor, wenn das Wirt­schafts­gut in einem ord­nungs­ge­mä­ßen Zustand erhalten wird oder wenn der alte Zustand wie­der­her­ge­stellt werden soll. Dazu zählen ins­be­son­de­re Aus­bes­se­rungs­ar­bei­ten, auch wenn dabei besseres Material oder eine moder­ne­re Aus­stat­tung gewählt wird. Eine dabei ein­tre­ten­de Wert­stei­ge­rung, z.B. bei Gebäuden, hat keine aus­schlag­ge­ben­de Bedeu­tung für die Ent­schei­dung ob Erhal­tungs- oder Her­stel­lungs­auf­wand anzu­neh­men ist. Bei­spie­le für Erhal­tungs­auf­wand sind Dach­re­pa­ra­tu­ren, Repa­ra­tu­ren bei sani­tä­ren Anlagen oder Elek­tro­an­la­gen oder die Erset­zung eines Zaunes durch eine Umfriedung.

Von Her­stel­lungs­auf­wand ist aus­zu­ge­hen, wenn nach Fer­tig­stel­lung entweder etwas Neues geschaf­fen wurde oder wenn die Wesens­art eines Wirt­schafts­gu­tes ins­be­son­de­re durch Erwei­te­rung oder durch eine wesent­li­che Ver­bes­se­rung geändert wurde. Eine wesent­li­che Ver­bes­se­rung liegt vor, wenn durch bauliche Maß­nah­men bei betrieb­li­cher Ziel­set­zung eine erheb­li­che Ver­bes­se­rung der Nutz­bar­keit eintritt. Bei­spie­le für Her­stel­lung sind somit etwa die Zusam­men­le­gung zweier Woh­nun­gen, der Einbau einer Heiz­an­la­ge an Stelle von ein­zel­nen Öfen, der erst­ma­li­ge Einbau von Auf­zugs­an­la­gen etc.

Fallen Erhal­tungs- und Her­stel­lungs­auf­wen­dun­gen gleich­zei­tig an, ist prin­zi­pi­ell eine Trennung vor­zu­neh­men, sofern der Erhal­tungs­auf­wand auch ohne Her­stel­lungs­auf­wand erfor­der­lich gewesen wäre. Ist der Erhal­tungs­auf­wand durch den Her­stel­lungs­auf­wand bedingt, ist ins­ge­samt nur von akti­vie­rungs­pflich­ti­gem Her­stel­lungs­auf­wand aus­zu­ge­hen (z.B. bei Ausmalen der Räume nach einem Zubau).

Der VwGH hat unlängst (2006/15/0333 vom 24.9.2007) bestä­tigt, dass die Ver­än­de­rung der Wesens­art maß­geb­li­ches Beur­tei­lungs­kri­te­ri­um für die Abgren­zung zwischen Her­stel­lungs- und Erhal­tungs­auf­wand ist. Im vor­lie­gen­den Fall führte eine Brauerei bei einer Was­ser­lei­tung eine Gene­ral­über­ho­lung durch, wobei der VwGH sofort absetz­ba­ren Erhal­tungs­auf­wand annahm, da die Wesens­art vor und nach der Erneue­rung unver­än­dert blieb. Maß­geb­lich hierfür waren Funk­tio­na­li­tät und Zweck­be­stim­mung, welche sich bei einer Was­ser­lei­tung nach der Kapa­zi­tät sowie der Über­win­dung der Distanz und der Stre­cken­füh­rung bemessen. Die Tatsache, dass die bestehen­den Eter­ni­t­roh­re mit einem Durch­mes­ser von 100mm gegen neue Plas­tik­roh­re mit rund 60mm Durch­mes­ser teil­wei­se komplett aus­ge­tauscht wurden und es sich somit nicht nur um Aus­bes­se­rungs­ar­bei­ten im her­kömm­li­chen Sinn handelte, war für den VwGH uner­heb­lich, da sich an der Funktion der Leitung bei ähn­li­cher Stre­cken­füh­rung nichts geändert hat.

Her­stel­lung kann demnach ange­nom­men werden, wenn sich ein vor­han­de­nes Wirt­schafts­gut aufgrund von Bau­maß­nah­men in seiner Funktion bzw. seinem Wesen ändert. Ist dies nicht der Fall liegt in der Regel Erhal­tungs­auf­wand vor. Die Ver­bes­se­rung der Nutz­bar­keit und die Erhöhung der Nut­zungs­dau­er stellen somit nur Indizien für eine Ver­än­de­rung der Wesens­art des Wirt­schafts­gu­tes dar, führen aber nicht auto­ma­tisch zu einer steu­er­lich akti­vie­rungs­pflich­ti­gen Zuord­nung zum Herstellungsaufwand.

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