Die “Beglei­ten­de Kon­trol­le” ist aus dem Pilot­pro­jekt “Hori­zon­tal Moni­to­ring” her­vor­ge­gan­gen und stellt die mit dem Jah­res­steu­er­ge­setz 2018 ein­ge­führ­te Alter­na­ti­ve zu ex-post Betriebs­prü­fun­gen dar. Die beglei­ten­de Kon­trol­le ist durch den per­ma­nen­ten Dialog und die recht­zei­ti­ge Abstim­mung zwischen Finanz­ver­wal­tung und dem koope­ra­ti­ven und trans­pa­ren­ten Unter­neh­men gekenn­zeich­net (z.B. müssen min­des­tens viermal pro Kalen­der­jahr Bespre­chun­gen statt­fin­den) und soll bei dem Unter­neh­men zu größerer Planungs- und Rechts­si­cher­heit bei­tra­gen. Vor­teil­haft erscheint überdies, dass es für das Unter­neh­men bzw. die teil­neh­men­den Unter­neh­men im Rahmen eines soge­nann­ten Kon­troll­ver­bunds dann nur noch einen zustän­di­gen Ansprech­part­ner seitens der Finanz­be­hör­den geben soll. Eine wesent­li­che Vor­aus­set­zung neben der Über­schrei­tung von 40 Mio. € Umsatz­er­lö­sen in den beiden dem Antrag vor­an­ge­hen­den Wirt­schafts­jah­ren liegt in dem Vor­han­den­sein eines Steu­er­kon­troll­sys­tems (SKS) im Unter­neh­men. Das SKS muss durch das Gut­ach­ten eines Steu­er­be­ra­ters oder Wirt­schafts­prü­fers bestä­tigt werden und ist ein wesent­li­cher Bestand­teil des Antrags auf Beglei­ten­de Kon­trol­le (Details dazu später).

Ein Steu­er­kon­troll­sys­tem kann abge­se­hen von der Vor­aus­set­zung für die Teil­nah­me an der Beglei­ten­den Kon­trol­le Vorteile für das Unter­neh­men bringen, da es etwa auch in finanz­straf­recht­li­cher Hinsicht ein Prä­ven­ti­ons­in­stru­ment dar­stel­len kann. Aller­dings wird ein SKS meistens nicht isoliert ein­ge­führt, sondern stellt typi­scher­wei­se einen Teil eines umfas­sen­den internen Kon­troll­sys­tems dar. Folglich sind im Sinne einer Schnitt­stel­le die Abhän­gig­keit von Vor­sys­te­men wie etwa der Buch­hal­tung nicht zu unter­schät­zen und über­haupt die Relevanz der umfas­sen­den inner­be­trieb­li­chen Ver­an­ke­rung des SKS zu berücksichtigen.

Die Beglei­ten­de Kon­trol­le ist mit 1.1.2019 in Kraft getreten und wird durch die SKS-Prü­fungs­ver­ord­nung kon­kre­ti­siert. Die Ver­ord­nung beinhal­tet Aussagen zur Sys­te­ma­tik der Gut­ach­ten­er­stel­lung, zum Gut­ach­ten selbst (Aufbau, Min­dest­in­hal­te usw.) wie auch zur Beschreibung/Dokumentation des SKS. Ergän­zen­de Mate­ria­li­en bietet ein Fach­gut­ach­ten von der Kammer der Steu­er­be­ra­ter und Wirt­schafts­prü­fer zur Erstel­lung eines Gut­ach­tens zum SKS.

Die Sieben Grund­ele­men­te des Steuerkontrollsystems

1. Das Kon­troll­um­feld;
2. die Ziele des SKS;
3. die Beur­tei­lung der steu­er­re­le­van­ten Risiken;
4. die Steue­rungs- und Kontrollmaßnahmen;
5. die Infor­ma­ti­ons- und Kommunikationsmaßnahmen;
6. die Sank­ti­ons- und Präventionsmaßnahmen;
7. die Maß­nah­men zur Über­wa­chung und Verbesserung.

Das Kon­troll­um­feld ist all­ge­mein gehalten defi­niert und umfasst das “nach­weis­li­che Bekennt­nis zur Steu­er­ehr­lich­keit” und die Ziel­set­zung “keine miss­bräuch­li­che Gestal­tung” vor­zu­neh­men. Wichtig dabei ist auch, dass die Steu­er­ehr­lich­keits­stra­te­gie in konkrete ope­ra­ti­ve Maß­nah­men umge­setzt wird und auch mit den anderen Zielen des Unter­neh­mens abge­stimmt ist. Oftmals ist das Kon­troll­um­feld durch die Grund­ein­stel­lung, das Pro­blem­be­wusst­sein und die Ver­hal­tens­wei­sen des Unter­neh­mers selbst bzw. der obersten Füh­rungs­ebe­ne geprägt.

Die Ziele und somit das Herz­stück des Steu­er­kon­troll­sys­tems bestehen darin, dass die Bemes­sungs­grund­la­ge für die jewei­li­ge Abga­ben­art korrekt aus­ge­wie­sen wird und in Folge die anfal­len­den Steuern ter­min­ge­recht und in der rich­ti­gen Höhe abge­führt werden (Motto: “die rich­ti­gen Steuern zum rich­ti­gen Zeit­punkt”). Außerdem müssen die Risiken für wesent­li­che Verstöße gegen Steu­er­vor­schrif­ten recht­zei­tig erkannt und ver­hin­dert werden. Neben Haf­tungs­ri­si­ken drohen auch finan­zi­el­le Risiken wie auch Repu­ta­ti­ons­ri­si­ken für das Unter­neh­men und für die ein­zel­nen han­deln­den Personen. Solche steu­er­re­le­van­ten Risiken können, nachdem sie iden­ti­fi­ziert worden sind, nach ihrem Gefah­ren­po­ten­ti­al (hoch, mittel, gering) ein­ge­teilt werden. Dabei hilft die Bewer­tung anhand von Ein­tritts­wahr­schein­lich­keit und betrags­mä­ßi­ger Aus­wir­kung des Risikos (im Falle des Risi­ko­ein­tritts). Bei der Beur­tei­lung des Risikos können überdies drei Risi­ko­va­ri­an­ten unter­schie­den werden. Ein Risiko kann bei­spiels­wei­se in Mas­sen­sach­ver­hal­ten bestehen, welche im Unter­neh­men rou­ti­ne­mä­ßig abge­ar­bei­tet werden (z.B. im Bereich Umsatz­steu­er). Ebenso können Ein­zel­sach­ver­hal­te ein hohes Risiko dar­stel­len — entweder wenn sie für sich betrach­tet hohe betrag­li­che Aus­wir­kun­gen haben oder in dem Unter­neh­men per se wenig Erfah­rung mit solchen Sach­ver­hal­ten besteht. Schließ­lich kann auch der IT-Einsatz im Bereich Steuern ein maß­geb­li­ches Risiko dar­stel­len (z.B. durch die man­geln­de Ver­wal­tung von Zugriffs­rech­ten oder Schnittstellenrisiken).

Die SKS-Prü­fungs­ver­ord­nung nennt bei­spiel­haft Umstände, welche für die Beur­tei­lung von steu­er­re­le­van­ten Risiken maß­ge­bend sein können. Diese können in der lau­fen­den Geschäfts­tä­tig­keit des Unter­neh­mens liegen oder i.Z.m. außer­or­dent­li­chen Sach­ver­hal­ten auf­tre­ten wie z.B. wesent­li­che steu­er­li­che Ände­run­gen, Umstruk­tu­rie­run­gen, die Ein­füh­rung neuer Tech­no­lo­gien im Unter­neh­men oder auch die Aus­deh­nung der Geschäfts­tä­tig­keit auf neue Märkte bzw. der Rückzug aus bestehen­den Märkten. Risiken aus der lau­fen­den Geschäfts­tä­tig­keit können etwa bei grenz­über­schrei­ten­den Zins- und Lizenz­zah­lun­gen vor­lie­gen oder auch mit der damit ein­her­ge­hen­den Ver­rech­nungs­preis­do­ku­men­ta­ti­on zusammenhängen.

Die Steue­rungs- und Kon­troll­maß­nah­men als wichtige Bestand­tei­le eines SKS umfassen unter­neh­mens­in­ter­ne Regel­wer­ke (z.B. einen Ver­hal­tens­ko­dex), Pro­zess­be­schrei­bun­gen, Kon­troll­de­fi­ni­tio­nen sowie Hand­lungs­an­wei­sun­gen. Ziele dieser Steue­rungs- und Kon­troll­maß­nah­men sind die Feh­ler­ver­mei­dung bzw. die Feh­ler­auf­de­ckung und somit die Mini­mie­rung steu­er­re­le­van­ter Risiken. Während das Element “Infor­ma­ti­ons- und Kom­mu­ni­ka­ti­ons­maß­nah­men” auch regel­mä­ßi­ge Schu­lungs­maß­nah­men für die Arbeit­neh­mer enthält (aller­dings auch das Ziel, ein ange­mes­se­nes Kon­troll­be­wusst­sein unter den Mit­ar­bei­tern zu schaffen), müssen im Rahmen der Sank­ti­ons- und Prä­ven­ti­ons­maß­nah­men Kon­se­quen­zen bei Regel­ver­stö­ßen fest­ge­legt werden. In Abhän­gig­keit von der Art des Vorfalls hat das Unter­neh­men Kor­rek­tur­maß­nah­men, Maß­nah­men zur Ver­hin­de­rung der Wie­der­ho­lung des Vorfalls sowie indi­vi­du­el­le Kon­se­quen­zen bei Fehl­ver­hal­ten festzulegen.

Gut­ach­ten eines WP oder StB als not­wen­di­ge Voraussetzung

Für den Antrag auf Teil­nah­me an der Beglei­ten­den Kon­trol­le muss ein Gut­ach­ten eines Wirt­schafts­prü­fers oder Steu­er­be­ra­ters vor­ge­legt werden. Sinn und Zweck bzw. Resultat einer solchen Erst­prü­fung ist der Nachweis, dass ein den gesetz­li­chen Erfor­der­nis­sen ent­spre­chen­des SKS ein­ge­rich­tet ist. Eine Fol­ge­prü­fung und bei Erfolg ein ent­spre­chen­des Gut­ach­ten haben spä­tes­tens nach drei Jahren bzw. im Fall von wesent­li­chen Ver­än­de­run­gen des SKS bereits früher zu erfolgen.

Die Erst­prü­fung als Ange­mes­sen­heits­prü­fung setzt sich aus einer Kon­zep­ti­ons- und einer Umset­zungs­prü­fung zusammen. Das Gut­ach­ten nach einer Erst­prü­fung hat neben der Beschrei­bung der durch­ge­führ­ten Prü­fungs­hand­lun­gen auch eine Aussage darüber zu ent­hal­ten, dass die Grund­ele­men­te des SKS dazu geeignet sind, die Aufgaben und Ziele des SKS erfolg­reich zu erfüllen (etwa die Risiken wesent­li­cher Verstöße gegen steu­er­li­che Vor­schrif­ten recht­zei­tig zu erkennen und solche Regel­ver­stö­ße zu ver­hin­dern). Ebenso muss das Gut­ach­ten bestä­ti­gen, dass das ein­ge­rich­te­te SKS für die fol­gen­den drei Geschäfts­jah­re geeignet ist — selbst­ver­ständ­lich unter der Prämisse, dass sich die Rah­men­be­din­gun­gen im Unter­neh­men nicht wesent­lich ändern werden.

Das SKS ist ange­mes­sen zu beschrei­ben und zu doku­men­tie­ren. Der Umfang der Beschrei­bung richtet sich regel­mä­ßig nach der Kom­ple­xi­tät der Prozesse — überdies sind Aspekte wie die Größe des Unter­neh­mens, die Branche, die Stan­dar­di­sier­bar­keit der Geschäfts­vor­fäl­le, der Grad der Inter­na­tio­na­li­sie­rung oder die Anzahl der Füh­rungs­ebe­nen ent­schei­dend. Bei der Beschrei­bung des SKS sind grund­sätz­lich die Doku­men­te Steu­er­richt­li­nie, Pro­zess­do­ku­men­ta­ti­on und auch die Risiko-Kontroll-Matrix zu berück­sich­ti­gen. Für die Steu­er­richt­li­nie ist vor­ge­se­hen, dass dort die Grund­ele­men­te und die Ziele des SKS beschrie­ben und die Ver­ant­wort­lich­kei­ten defi­niert werden müssen. Die Erstel­lung einer Risiko-Kontroll-Matrix ist hilf­reich für die Doku­men­ta­ti­on der beur­teil­ten Risiken und der Steue­rungs- und Kontrollmaßnahmen.

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