Ände­run­gen bei Rück­stel­lun­gen — Abfer­ti­gungs- und Jubiläumsgeldrückstellungen

Es wird kom­ple­xer! Durch das RÄG 2014 kommt es bei der Bewer­tung von Ver­bind­lich­kei­ten und Rück­stel­lun­gen zum Ansatz mit dem Erfül­lungs­be­trag (bisher Rück­zah­lungs­be­trag), welcher best­mög­lich zu schätzen ist. Bei der Bewer­tung sind auch Sach­leis­tungs­ver­pflich­tun­gen zu berück­sich­ti­gen wie auch künftige Kos­ten­stei­ge­run­gen. Rück­stel­lun­gen mit einer Rest­lauf­zeit von mehr als einem Jahr sind mit einem markt­üb­li­chen Zinssatz abzuzinsen.

Beson­der­hei­ten gelten für Abfer­ti­gungs- und Jubi­lä­ums­geld­rück­stel­lun­gen — diese sind nach dem Geset­zes­wort­laut ab 2016 nach ver­si­che­rungs­ma­the­ma­ti­schen Methoden zu berech­nen. Die AFRAC-Stel­lung­nah­me 27 kon­kre­ti­siert diese Geset­zes­be­stim­mung wie folgt. Die steu­er­li­chen Son­der­re­ge­lun­gen bei Rück­stel­lun­gen gelten unge­ach­tet weiterhin.

• Nomi­nal­zins­satz: Es ist der Markt­zins­satz für Anleihen von Unter­neh­men mit hoch­klas­si­ger Boni­täts­ein­stu­fung zu ver­wen­den, die mit der durch­schnitt­li­chen Rest­lauf­zeit der Abfer­ti­gungs- bzw. Jubi­lä­ums­geld­ver­pflich­tung sowie mit der Währung, in der die Leis­tun­gen zu erbrin­gen sind, über­ein­stim­men. Ver­ein­fa­chend kann von einer Rest­lauf­zeit von fünfzehn Jahren aus­ge­gan­gen werden, sofern dagegen im Ein­zel­fall keine erheb­li­chen Bedenken bestehen. Es kann entweder der aktuelle Stich­tags­zins­satz oder der Durch­schnitts­zins­satz der letzten fünf bis zehn Jahre stetig ange­setzt werden. Der zehn­jäh­ri­ge Durch­schnitts­zins­satz betrug laut der Deut­schen Bun­des­bank aktuell etwas über 4% und wird aufgrund der anhal­ten­den Nied­rig­zins­pha­se in den kom­men­den Jahren aller Vor­aus­sicht nach kon­ti­nu­ier­lich sinken. Der Stich­tags­zins­satz liegt in der Band­brei­te zwischen 1,00% und 1,50%.
• Gehaltstrend: Dem Nomi­nal­zins­satz steht der soge­nann­te Gehaltstrend gegen­über. Künftige Gehalts­er­hö­hun­gen aufgrund von üblichen Kar­rie­re­schrit­ten sind bei der Ermitt­lung der Rück­stel­lun­gen von Anfang an zu berück­sich­ti­gen. Außer­ge­wöhn­li­che Kar­rie­re­ent­wick­lun­gen sind nicht zu berücksichtigen.
• Ansamm­lungs­ver­fah­ren: Es besteht ein Wahl­recht zwischen dem Teil­wert­ver­fah­ren und dem nach IAS 19 anzu­wen­den­den Ver­fah­ren der lau­fen­den Ein­mal­prä­mi­en. Das Wahl­recht ist stetig anzu­wen­den.
• Wahr­schein­lich­keits­an­nah­men: Fluk­tua­ti­on, Sterbe- und Inva­li­di­täts­wahr­schein­lich­kei­ten sind anzu­set­zen, sofern ver­läss­li­che sta­tis­ti­sche Grund­la­gen vor­lie­gen. Prak­tisch werden unter­neh­mens­in­di­vi­du­el­le, reprä­sen­ta­ti­ve Grund­la­gen zur best­mög­li­chen Schät­zung von Sterbe- und Inva­li­di­täts­wahr­schein­lich­kei­ten jedoch in vielen Fällen mög­li­cher­wei­se nicht vor­han­den sein.

Laut AFRAC-Stel­lung­nah­me 27 kann die Ermitt­lung der Abfer­ti­gungs- und Jubi­lä­ums­geld­rück­stel­lun­gen in der Praxis auch künftig abwei­chend vom Geset­zes­wort­laut ver­ein­fa­chend durch eine finanz­ma­the­ma­ti­sche Berech­nung erfolgen, wenn diese zu einer ver­läss­li­chen Annä­he­rung an den ver­si­che­rungs­ma­the­ma­ti­schen Wert führt. Sofern das ange­wen­de­te finanz­ma­the­ma­ti­sche Ver­fah­ren den dar­ge­stell­ten Anfor­de­run­gen unter anderem in Hinblick auf Zinssatz, Gehaltstrend und Ansamm­lungs­ver­fah­ren ent­spricht, wird man in der Regel von einer ver­läss­li­chen Annä­he­rung an einen ver­si­che­rungs­ma­the­ma­tisch ermit­tel­ten Rück­stel­lungs­be­trag ausgehen können. Eine ver­si­che­rungs­ma­the­ma­ti­sche Berech­nung bzw. Kon­troll­rech­nung der Abfer­ti­gungs- und Jubi­lä­ums­geld­rück­stel­lun­gen kann dann unter­blei­ben.

Kommt es aufgrund geän­der­ter Bewer­tun­gen durch das RÄG 2014 zu Zuwei­sun­gen bzw. Auf­lö­sun­gen von Rück­stel­lun­gen, sind diese Unter­schieds­be­trä­ge über längs­tens fünf Jahre zu ver­tei­len. Zu beachten ist, dass diese Ver­tei­lungs­mög­lich­keit nur für Bewer­tungs­än­de­run­gen bei Übergang auf das RÄG 2014 besteht. Zur Ermitt­lung des aus dieser Umstel­lung resul­tie­ren­den Unter­schieds­be­tra­ges bedarf es daher einer Neu­be­rech­nung der Vor­jah­res­rück­stel­lung mit den neuen Para­me­tern (z.B. Ver­gleich 31.12.2015 mit 1.1.2016). Ten­den­zi­ell ist zu erwarten, dass die Anwen­dung der RÄG 2014-Bestim­mun­gen vor allem bei Abfer­ti­gun­gen und Jubi­lä­ums­gel­dern zu höheren Rück­stel­lungs­wer­ten und damit zu einer Ver­min­de­rung des Eigen­ka­pi­tals führen werden. Ange­sichts der unter­schied­li­chen Wahl­rech­te, aber auch der in weiterer Folge bestehen­den Bindung, sollten die Aus­wir­kun­gen der Neu­be­rech­nung der Per­so­nal­rück­stel­lun­gen idea­ler­wei­se anhand von Probe- und Sen­si­ti­vi­täts­be­rech­nun­gen vor­zei­tig simu­liert werden. Positiv ist zumin­dest abschlie­ßend darauf hin­zu­wei­sen, dass der in der Rück­stel­lungs­zu­füh­rung ent­hal­te­ne Zins­auf­wand (Effekt aus der Auf­zin­sung) künftig im Finanz­ergeb­nis gezeigt werden kann. Dadurch kann das ope­ra­ti­ve Ergebnis (EBIT) ent­las­tet werden.

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